第二节　中国注册会计师鉴证业务基本准则(2)

　　（四）鉴证业务的目标

　　财务报表审计业务——合理保证——积极报告

　　财务报表审阅业务——有限保证——消极报告

　　审计意见：

　　我们认为，ABC公司财务报表已经按照企业会计准则和《××会计制度》的规定编制，在所有重大方面公允反映了ABC公司20×1年12月31日的财务状况以及20×1年度的经营成果和现金流量。

　　审阅意见：

　　根据我们的审阅，我们没有注意到任何事项使我们相信财务报表没有按照企业会计准则和《××会计制度》的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。

　二、业务承接

　　（一）承接鉴证业务的条件

　　在接受委托前，注册会计师应当初步了解业务环境。

　　业务环境包括业务约定事项、鉴证对象特征、使用的标准、预期使用者的需求、责任方及其环境的相关特征，以及可能对鉴证业务产生重大影响的事项、交易、条件和惯例等其他事项。

　　在初步了解业务环境后，注册会计师应当考虑承接该业务是否符合独立性和专业胜任能力等相关职业道德规范的要求。鉴证业务涉及的特殊知识和技能可能会超出注册会计师的能力，此时，注册会计师可以考虑利用专家的工作。

　　（二）标准不适当时的处理方式

　　如果拟承接的鉴证业务所采用的标准不适当，注册会计师一般应当拒绝承接该项业务。如果某项鉴证业务采用的标准不适当，但满足下列条件之一时，注册会计师可以考虑将其作为一项新的鉴证业务：

　　1.（对鉴证对象某部分进行鉴证）委托人能够确认鉴证对象的某个方面适用于所采用的标准，注册会计师可以针对该方面执行鉴证业务，但在鉴证报告中应当说明该报告的内容并非针对鉴证对象整体。

　　2.（选择其他标准）能够选择或设计适用于鉴证对象的其他标准。

　　（三）已承接鉴证业务的变更

　　对已承接的鉴证业务，如果没有合理理由，注册会计师不应将该项业务变更为非鉴证业务，或将合理保证的鉴证业务变更为有限保证的鉴证业务。

　　在实务中，注册会计师一般是应委托人的要求来变更业务类型的。委托人要求变更业务类型主要有以下三方面的原因：

　　（l）业务环境变化影响到预期使用者的需求；

　　（2）预期使用者对该项业务的性质存在误解；

　　（3）业务范围存在限制。

　　上述第（l）点和第（2）点原因通常被认为是变更业务的合理理由。

　　三、鉴证业务三方关系：注册会计师、责任方和预期使用者。

　　鉴证业务涉及的三方关系人包括注册会计师、责任方和预期使用者。

　　责任方与预期使用者可能是同一方，也可能不是同一方。

　　鉴证业务还会涉及委托人，但委托人不是单独存在的一方，委托人通常是预期使用者之一，委托人也可能由责任方担任。

　　三方之间的关系是，注册会计师对由责任方负责的鉴证对象或鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度。

　　鉴证业务以提高鉴证对象信息的可信性为主要目的。

　　是否存在三方关系人是判断某项业务是否属于鉴证业务的重要标准之一。如果某项业务不存在除责任方之外的其他预期使用者，那么该业务不构成一项鉴证业务。

　　四、鉴证对象

　　（一）鉴证对象与鉴证对象信息的形式

　　鉴证对象与鉴证对象信息具有多种形式，主要包括：

　　1.当鉴证对象为财务业绩或状况时（如历史或预测的财务状况、经营成果和现金流量），鉴证对象信息是财务报表；

　　2.当鉴证对象为非财务业绩或状况时（如企业的运营情况），鉴证对象信息可能是反映效率或效果的关键指标；

　　3.当鉴证对象为物理特征时（如设备的生产能力），鉴证对象信息可能是有关鉴证对象物理特征的说明文件；

　　4.当鉴证对象为某种系统和过程时（如企业的内部控制或信息技术系统），鉴证对象信息可能是关于其有效性的认定；

　　5.当鉴证对象为一种行为时（如遵守法律法规的情况），鉴证对象信息可能是对法律法规遵守情况或执行效果的声明。

　　（二）鉴证对象的适当性

　　鉴证对象是否适当是注册会计师能否将一项业务作为鉴证业务予以承接的前提条件。

　　如果注册会计师在承接业务后发现鉴证对象不适当，采取的措施：

　　（1）不适当的鉴证对象可能会误导预期使用者，注册会计师应当视其重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告。

　　（2）不适当的鉴证对象还可能造成工作范围受到限制，注册会计师应当视工作范围受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告。

　　在适当的情况下，注册会计师可以考虑解除业务约定。

五、标准

　　（一）定义

　　标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准。

　　标准可以是正式的规定。如编制财务报表所使用的会计准则和相关会计制度；也可以是某些非正式的规定，如单位内部制定的行为准则或确定的绩效水平。

　　注册会计师基于自身的预期、判断和个人经验对鉴证对象进行的评价和计量，不构成适当的标准。

　　对同一鉴证对象进行评价或计量并不一定要选择同一个标准。

　　（二）适当的标准应当具备的特征

　　适当的标准应当具备下列所有特征：

　　1.相关性：相关的标准有助于得出结论，便于预期使用者做出决策；

　　2.完整性：完整的标准不应忽略业务环境中可能影响得出结论的相关因素，当涉及列报时，还包括列报的基准；

　　3.可靠性：可靠的标准能够使能力相近的注册会计师在相似的业务环境中，对鉴证对象做出合理一致的评价或计量；

　　4.中立性：中立的标准有助于得出无偏向的结论；

　　5.可理解性：可理解的标准有助于得出清晰、易于理解、不会产生重大歧义的结论。

　　（三）评价标准的适当性

　　注册会计师应当考虑运用于具体业务的标准是否具备上述特征，以评价该标准对此项业务的适用性。