2011年注册会计师考试会计强化班讲义15(2)

　　（1）以现金作为合并对价的

　　借：长期股权投资 （购买日的合并成本）

　　　　应收股利（享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利）

　　　　贷：银行存款

　　（2）以存货作为合并对价的

　　借：长期股权投资 （购买日的合并成本）

　　　　应收股利 （享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利）

　　　　贷：主营业务收入 （库存商品的公允价值）

　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

　　同时：

　　借：主营业务成本

　　　　存货跌价准备

　　　　贷：库存商品

　　（3）以固定资产、无形资产等作为合并对价的

　　借：长期股权投资 （购买日的合并成本）

　　　　应收股利 （享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利）

　　　　累计摊销（折旧）

　　　　贷：无形资产（固定资产清理）等

　　　　　　营业外收入（或借：营业外支出）（差额）

　2.通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。其中：

　　（1）达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的——长期股权投资的成本为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付的对价的公允价值之和；

　　（2）达到企业合并前对持有的长期股权投资采用权益法核算的——购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将有关长期股权投资的账面余额调整为最初成本，在此基础上加上购买日为取得进一步的股份新支付的对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。

　　◆无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润——应作为应收项目（应收股利）处理。

　　【例题4·计算分析题】A公司于20×9年3月1日以4 000万元取得B公司30%的股权，因能够派人参与B公司的生产经营决策，对所取得的长期股权投资按照权益法核算并于20×9年确认对B公司的投资收益150万元（该项投资的初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额相等）。2×10年1月2日，A公司又斥资5 000万元取得B公司另外30%的股权。假定A公司在取得对公司的长期股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利或利润；A公司按净利润的10%计提盈余公积。

　　『正确答案』本例中A公司是通过分步购买最终取得对B公司的控制权，形成企业合并。在购买日，A公司应进行以下账务处理：　　

　　第一次取得投资时：

　　借：长期股权投资　　　　　　　　　40 000 000

　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　40 000 000

　　确认投资收益时：

　　借：长期股权投资　　　　　　　 　　1 500 000

　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　 　1 500 000

　　追溯调整：

　　借：盈余公积　　　　　　　　　　　 150 000

　　　　利润分配——未分配利润　　 　1 350 000

　　　　贷：长期股权投资　　　　　　　　　 1 500 000

　　借：长期股权投资　　　　　　　　50 000 000

　　　　贷：银行存款　　　　　　　 　　　 50 000 000

　　企业合并成本＝4 000＋5 000＝9 000（万元）

　　追溯调整的作法：以前年度涉及损益类的科目，在追溯调整的时候是要用盈余公积和利润分配――未分配利润科目代替的。

　　【例题5·单选题】A、B两家公司同属甲公司的子公司。A公司于2×10年3月1日以发行股票方式从B公司的股东手中取得B公司70%的股份。A公司发行2 000万股普通股股票，该股票每股面值为1元。B公司在2×10年3月1日所有者权益账面价值为3 000万，A公司该项长期股权投资的成本为（　）万元。

　　A.1 400　　　　　　　B.2 000

　　C.3 000　　　　　　　D.2 100

　　『正确答案』D

　　【例题6·单选题】A、B两家公司属于非同一控制下的独立公司。A公司于2×10年4月1日以本企业的固定资产对B公司投资，取得B公司60%的股份。该固定资产原值1 500万元，已计提折旧400万元，已提取减值准备50万元，4月1日该固定资产公允价值为1 250万元。B公司2×10年4月1日所有者权益账面价值为2 000万元。A公司由于该项投资计入当期损益的金额为（　）万元。

　　A.250　　　　　　　　B.50

　　C.200　　　　　　　　D.500

　　『正确答案』C

　　『答案解析』1 250－〔1 500－（400＋50）〕＝200（万元）。参考分录

　　借：固定资产清理　　　　　　1 050

　　　　固定资产减值准备　　　　　 50

　　　　累计折旧　　　　　　　　　400

　　　　贷：固定资产　　　　　　　　1 500

　　借：长期股权投资　　　　　　1 250

　　　　贷：固定资产清理　　　　　　1 250

　　借：固定资产清理　　　　　　　200

　　　　贷：营业外收入　　　　　　　　200

三、以企业合并以外的方式取得的长期股权投资

　　通过上面的介绍，该部分内容是指对联营企业、合营企业以及不具有重大影响或共同控制的长期股权投资（即除对子公司投资以外的长期股权投资）。以企业合并以外的方式取得的长期股权投资，其初始计量原则也是遵循市场理念的，是“讲道理”的，即应付出资产的公允价值以及相关税费作为投资成本，与非同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定是类似的道理。

　　（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。

　　基本账务处理如下：

　　借：长期股权投资 （实际支付的价款）

　　　　应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）

　　　　贷：银行存款

　　（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润（应作为应收项目处理）。