2011年注册会计师考试会计强化班讲义-所得税(3)

　　负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。用公式表示即为：

　　负债的计税基础=账面价值-未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额

　　与资产的计税基础相区别。因为负债往往是导致现金流出，而资产是产生现金流入。

　　注意：负债的确认与偿还一般不会影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为零，计税基础即为账面价值。

　　但是，某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额。

　　（一）预计负债

　　1企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债

　　按照或有事项准则规定，企业对于预计提供售后服务将发生的支出在满足有关确认条件时，销售当期即应确认为费用，同时确认预计负债。税法规定，与销售产品相关的支出应于发生时税前扣除。因该类事项产生的预计负债在期末的计税基础为其账面价值与未来期间可税前扣除的金额之间的差额，即为零。

　　其他交易或事项中确认的预计负债，应按照税法规定的计税原则确定其计税基础。

　　【例题7】甲企业2009年因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年度利润表中确认了500万元的销售费用，同时确认为预计负债，当年度未发生任何保修支出。按照税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除。适用的所得税率为25%，2009年12月31日税前会计利润为1000万元。

　　要求：计算确定此项负债的账面价值和计税基础。

　　[223190107]

　　『正确答案』

　　借：销售费用　　　 5 000 000

　　　　贷：预计负债 　　　5 000 000

　　负债账面价值＝500（万元）

　　负债计税基础=500-500=0

　　2未决诉讼

　　因其他事项确认的预计负债，应按照税法规定的计税原则确定其计税基础。某些情况下，因有些事项确认的预计负债，如果税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为零，其账面价值与计税基础相同。

　　注意：对于税法规定实际发生时可以税前扣除的未决诉讼,仍然会产生暂时性差异。

　　【例题8·单选题】甲公司2009年12月31日涉及一项担保诉讼案件，甲公司估计败诉的可能性为60%，如败诉，赔偿金额估计在100万元。假定税法规定担保涉诉不得税前扣除,甲公司所得税税率为25%。假定甲公司税前会计利润为1 000万元。不考虑其他纳税调整。则此项预计负债的计税基础是（　）万元。

　　A100　　　 B0

　　C250　　 　D275

　　[223190108]

　　『正确答案』A

　　『案解析』2009年会计处理

　　借：营业外支出　　　　　　　100

　　　　贷：预计负债　　　　　　　　　100

　　负债账面价值＝100（万元）

　　负债计税基础=100-0=100（万元）

　　无暂时性差异

　　（二）预收账款

　　1计税基础等于账面价值。企业在收到客户预付的款项时，因不符合收入确认条件，会计上将其确认为负债。税法中对于收入的确认原则一般与会计规定相同，即会计上未确认收入时，计税时一般亦不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时可予税前扣除的金额为零，计税基础等于账面价值。

　　2计税基础不等于账面价值。某些情况下，因不符合会计准则规定的收入确认条件，未确认为收入的预收款项，按照税法规定应计入当期应纳税所得额时，有关预收账款的计税基础为零，即因其产生时已经计算交纳所得税，未来期间可全额税前扣除。

　　【例题9】A公司于20×9年12月20日自客户收到一笔合同预付款，金额为2 500万元，作为预收账款核算。按照适用税法规定，该款项应计入取得当期应纳税所得额计算交纳所得税。

　　要求：计算确定此项负债的账面价值和计税基础。

　　[223190109]

　　『正确答案』

　　该预收账款在A公司20×9年12月31日资产负债表中的账面价值为2 500万元。

　　该预收账款的计税基础=账面价值2 500万-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额2 500万=0

　　该项负债的账面价值2 500万元与其计税基础零之间产生的2 500万元暂时性差异，会减少企业于未来期间的应纳税所得额。

　　（三）应付职工薪酬

　　1计税基础等于账面价值。会计准则规定，企业为获得职工提供的服务给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。税法中对于职工薪酬基本允许税前扣除，但税法中明确规定了税前扣除标准的，按照会计准则规定计入成本费用支出的金额超过规定标准部分，应进行纳税调整。

　　比如，企业计入成本费用的工资总额为1000万元，税法允许税前扣除600万元，则差额400万元应调增当期的应纳税所得额。但应付职工薪酬的账面价值=计税基础，都为1000万元，不产生暂时性差异，它产生的是永久性差异。

　　【例题10】甲企业20×9年12月计入成本费用的职工工资总额为4 000万元，至20×9年12月31日尚未支付。按照适用税法规定，当期计入成本费用的4 000万元工资支出中，可予税前扣除的金额为3 000万元。

　　要求：计算确定此项负债的账面价值和计税基础。

　　[223190110]

　　『正确答案』

　　该项应付职工薪酬负债的账面价值为4 000万元。

　　该项应付职工薪酬负债的计税基础=账面价值4 000万元-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额0=4 000万元

　　该项负债的账面价值4 000万元与其计税基础4 000万元相同，不形成暂时性差异。

　　2计税基础不等于账面价值：辞退福利。税法规定，与该项辞退福利有关的补偿款于实际支付时可税前抵扣。因辞退福利义务确认的预计负债形成的暂时性差异，应确认递延所得税。

　　（四）其他负债

　　其他负债如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金不能税前扣除，即该部分费用无论是在发生当期还是在以后期间均不允许税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额零之间的差额，即计税基础等于账面价值，此时应交的罚款、滞纳金等会影响应交所得税的计算，但不影响递延所得税的计算。