2011年注册会计师考试会计强化班讲义-所得税(9)

　　B2009年6月30日不应确认递延所得税资产

　　C2009年12月31日应确认递延所得税资产l 250万元。

　　D2009年12月31日应确认递延所得税负债l 250万元

　　『正确答案』A

　　『案解析』2009年6月30日，A公司应确认该辞退福利形成的预计负债以及相关的可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产，上市公司对外提供季报，所以应在6月末确认，而不能年末确认。6月末应确认递延所得税资产l 250（5 000×25%）万元。

　　【例题6】A公司2009年发生了1 800万元广告费支出，发生时已作为销售费用计入当期损益。税法规定，该类支出不超过当年销售收入15%的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后年度结转税前扣除。A公司2009年实现销售收入10 000万元。A公司所得税率为25%。假定A公司税前会计利润为1 000万元。不考虑其他纳税调整。2009年确认递延所得税资产的金额为（　）。

　　A75　　　 B0

　　C300　　 D325

　　『正确答案』A

　　『案解析』

　　该广告费支出因按照会计准则规定在发生时已计入当期损益，不体现为期末资产负债表中的资产，如果将其视为资产，其账面价值为0。

　　因按照税法规定，该类支出税前列支有一定的限制，根据当期A公司销售收入15%计算，当期可予税前扣除1 500万元（10 000×15%），当期未予税前扣除的300万元可以向以后年度结转，其计税基础为300万元。

　　账面价值＝0

　　计税基础＝1 800－10 000×15%＝300（万元）

　　可抵扣暂时性差异＝300（万元）

　　2009年末“递延所得税资产”余额＝300×25%＝75（万元）

　　2009年应交所得税＝（1 000＋300）×25%＝325（万元）

　　2009年所得税费用＝325－75＝250（万元）

　　借：所得税费用　　　　　　 250

　　　　递延所得税资产　　　　　75

　　　　贷：应交税费——应交所得税　　325

　　（二）递延所得税资产的计量

　　1同递延所得税负债的计量原则相一致，确认递延所得税资产时，应当以预期收回该资产期间的适用所得税税率为基础计算确定。

　　2无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不要求折现。

　　3资产负债表日应复核递延所得税资产的账面价值。

　　4确认和计量时，应采用与收回资产或清偿债务的预期方式相一致的税率和计税基础。

　　三、适用税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响

　　因税收法规的变化，导致企业在某一会计期间适用的所得税税率发生变化的，企业应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按照新的税率进行重新计量。递延所得税资产和递延所得税负债的金额代表的是有关可抵扣暂时性差异或应纳税暂时性差异于未来期间转回时，导致企业应交所得税金额的减少或增加的情况。适用税率变动的情况下，应对原已确认的递延所得税资产及递延所得税负债的金额进行调整。

考点四：所得税费用的确认和计量

　　在按照资产负债表债务法核算所得税的情况下，利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两个部分。

　　一、当期所得税

　　当期所得税是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即当期应交所得税。

　　当期所得税=当期应纳税所得额×所得税税率。

　　企业在确定当期应交所得税时，对于当期发生的交易或事项，会计处理与税收处理不同的，应在会计利润的基础上，按照适用税收法规的规定进行调整，计算出当期应纳税所得额。

　　一般情况下，应纳税所得额可在会计利润的基础上，考虑会计与税收之间的差异，按照以下公式计算确定：

　　会计利润+按照会计准则规定计入利润表但计税时不允许税前扣除的费用+（-）计入利润表的费用与按照税法规定可予税前抵扣的金额之间的差额+（-）计入利润表的收入与按照税法规定应计入应纳税所得的收入之间的差额-税法规定的不征税收入+（-）其他需要调整的因素=应纳税所得额

　　注意：常见的需调整或易混淆的事项有：

　　1支付违反税收的罚款支出：调增

　　2企业因违反合同规定，支付违约金：不调整

　　3国债利息收入：调减

　　4企业债券利息收入或金融债券利息收入：不调整

　　5计提资产减值准备：调增

　　6固定资产折旧，如会计采用直线法第一年折旧100万元，税法采用加速折旧法第一年折旧150万元：调减。反之，则调增。

　　7长期股权投资确认的投资收益：调减

　　8交易性金融资产持有期间取得的现金股利确认投资收益：不调整

　　二、递延所得税

　　递延所得税是指按照所得税准则规定当期应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额，即递延所得税资产及递延所得税负债当期发生额的综合结果，但不包括计入所有者权益的交易或事项的所得税影响。用公式表示即为：

　　递延所得税=（递延所得税负债的期末余额-递延所得税负债的期初余额）-（递延所得税资产的期末余额-递延所得税资产的期初余额）

　　应予说明的是，企业因确认递延所得税资产和递延所得税负债产生的递延所得税，一般应当记入所得税费用，但以下两种情况除外：

　　一是某项交易或事项按照会计准则规定应计入所有者权益的，由该交易或事项产生的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应计入所有者权益，不构成利润表中的递延所得税费用。

　　【例题1】甲企业持有的某项可供出售金融资产，成本为500万元，会计期末，其公允价值为600万元，该企业适用的所得税税率为25%。除该事项外，该企业不存在其他会计与税收之间的差异，且递延所得税资产和递延所得税负债不存在期初余额。

　　『正确答案』

　　会计期末在确认100万元的公允价值变动时，账务处理为：

　　借：可供出售金融资产　　　　　　　l 000 000

　　　　贷：资本公积——其他资本公积　　　　　　l 000 000