2011年注册会计师考试会计强化班讲义-所得税(7)

　　分析：

　　该项固定资产各年度账面价值与计税基础确定如下：

　　（1）20×2年资产负债表日：

　　账面价值＝实际成本－会计折旧＝525 000－87 500＝437 500（元）

　　计税基础＝实际成本－税前扣除的折旧额＝525 000－150 000

　　＝375 000（元）

　　因账面价值437 500大于其计税基础375 000，两者之间产生的62 500元差异会增加未来期间的应纳税所得额和应交所得税，属于应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债（62 500×25%）15 625元，账务处理如下：

　　借：所得税费用　　　　　15 625

　　　　贷：递延所得税负债 　　　15 625

　　（2）20×3年资产负债表日：

　　账面价值＝525 000－87 500－87 500＝350 000（元）

　　计税基础＝实际成本－累计已税前扣除的折旧额

　　＝525 000－275 000＝250 000（元）

　　因资产的账面价值350 000大于其计税基础250 000，两者之间的差异为应纳税暂时性差异100 000，应确认与其相关的递延所得税负债25 000元，但递延所得税负债的期初余额为15 625元，当期应进一步确认递延所得税负债 9375元，账务处理如下：

　　借：所得税费用　　　　　9 375

　　　　贷：递延所得税负债　　　　9 375

　　（3）20×4年资产负债表日：

　　账面价值＝525 000－262 500＝262 500（元）

　　计税基础＝525 000－375 000＝150 000（元）

　　因账面价值262 500大于其计税基础150 000，两者之间为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债28 125元，但递延所得税负债的期初余额为25 000元，当期应进一步确认递延所得税负债3 125元，账务处理如下：

　　借：所得税费用　　　　　3 125

　　　　贷：递延所得税负债　　　　　3 125

　　（4）20×5年资产负债表日：

　　账面价值＝525 000－350 000＝175 000（元）

　　计税基础＝525 000－450 000＝75 000（元）

　　因其账面价值175 000大于计税基础75 000，两者之间为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债25 000元，但递延所得税负债的期初余额为28 125元，当期应转回原已确认的递延所得税负债3 125元，账务处理如下：

　　借：递延所得税负债　　　3 125

　　　　贷：所得税费用　　　　　　　3 125

　　（5）20×6年资产负债表日：

　　账面价值＝525 000－437 500＝87 500（元）

　　计税基础＝525 000－500 000＝25 000（元）

　　因其账面价值87 500大于计税基础25 000，两者之间的差异为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债15 625元，但递延所得税负债的期初余额为25 000元，当期应转回递延所得税负债9 375元，账务处理如下：

　　借：递延所得税负债　　　9 375

　　　　贷：所得税费用　　　　　　　9 375

　　（6）20×7年资产负债表日：

　　该项固定资产的账面价值及计税基础均为零，两者之间不存在暂时性差异，原已确认的与该项资产相关的递延所得税负债应予全额转回，账务处理如下：

　　借：递延所得税负债　　　15 625

　　　　贷：所得税费用 　　 　　　　15 625

　　2不确认递延所得税负债的特殊情况

　　有些情况下，虽然资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了应纳税暂时性差异，但出于各方面考虑，所得税准则中规定不确认相应的递延所得税负债，主要包括：

　　（1）商誉的初始确认。非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，按照会计准则规定应确认为商誉。因会计与税收的划分标准不同，会计上作为非同一控制下的企业合并但按照税法规定计税时作为免税合并的情况下，商誉的计税基础为零，其账面价值与计税基础形成应纳税暂时性差异，准则中规定不确认与其相关的递延所得税负债。

　　【例题3】A企业以增发市场价值为l5 000万元的自身普通股为对价购入B企业l00%的净资产，对B企业进行吸收合并，合并前A企业与B企业不存在任何关联方关系。假定该项合并符合税法规定的免税合并条件，购买日B企业各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如表19－2所示：

　　表19一2　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：万元