2011年注册会计师考试会计强化班讲义-所得税(8)

　　分析：

　　B企业适用的所得税税率为25%，该项交易中应确认递延所得税负债及商誉的金额计算如下：

　　可辨认净资产公允价值　　　　　　　　　　　　　　　12 600

　　递延所得税资产 　　　　　　　　　　　　　　（750×25%）1875

　　递延所得税负债　　　　　　　　　　　　（4 125×25%）1 03125

　　考虑递延所得税后可辨认资产、负债的公允价值　　　　　11 75625

　　商誉 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 3 24375

　　企业合并成本 　　　　　　　　　　　　　　　　　 l5 000

　　A企业

　　1）借：固定资产　　　　　　　6　750

　　　　　　应收账款　　　　　　　5　250

　　　　　　存货类科目　　　　　　4　350

　　　　　　商誉　　　　　　　　　2　400

　　　　　　贷：其他应付款　　 　　　　　　　　750

　　　　　　　　应付账款　　　　　　　　　　3　000

　　　　　　　　股本、资本公积－－股本溢价 15　000

　　2）

　　借：商誉　　　　　　　　　1 03125

　　　　贷：递延所得税负债　　　　　　　1 03125

　　3）

　　借：递延所得税资产　　　　　　1875

　　　　贷：商誉　　　　　　　　　　　　　　1875

　　商誉＝2 400＋1 03125－1875＝3 24375（万元）

　　商誉的账面价值3 24375＞计税基础（0），形成暂时性差异。

　　因该项合并符合税法规定的免税合并条件，当事各方选择进行免税处理的情况下，购买方在免税合并中取得的被购买方有关资产、负债应维持其原计税基础不变。被购买方原账面上未确认商誉，即商誉的计税基础为零。

　　该项合并中所确认的商誉金额3 24375万元与其计税基础零之间产生的应纳税暂时性差异，按照准则中规定，不再进一步确认相关的所得税影响。

　　（2）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。该规定主要是考虑到由于交易发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，确认递延所得税负债的直接结果是增加有关资产的账面价值或是降低所确认负债的账面价值，使得资产、负债在初始确认时，违背历史成本原则，影响会计信息的可靠性。

　　（3）与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。满足上述条件时，投资企业可以运用自身的影响力决定暂时性差异的转回，如果不希望其转回，则在可预见的未来该项暂时性差异即不会转回，从而无须确认相应的递延所得税负债。

　　具体来说，权益法核算的长期股权投资，若准备长期持有，则不确认相关的所得税的影响；若改变意图对外出售，应确认所得税影响。

　　（二）递延所得税负债的计量

　　1对于递延所得税负债，应当根据适用税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量，即递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间按照税法规定适用的所得税税率计量。这是债务法的思想。

　　2无论应纳税暂时性差异的转回期间如何，相关的递延所得税负债均不要求折现。

　　二、递延所得税资产的确认和计量

　　（一）递延所得税资产的确认

　　1递延所得税资产确认的一般原则

　　●递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异。

　　●确认因可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。

　　在可抵扣暂时性差异转回的未来期间内，企业无法产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异的影响，使得与可抵扣暂时性差异相关的经济利益无法实现的，不应确认递延所得税资产；企业有明确的证据表明其于可抵扣暂时性差异转回的未来期间能够产生足够的应纳税所得额，进而利用可抵扣暂时性差异的，则应以可能取得的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。

　　●对与子公司、联营企业、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相关的递延所得税资产：一是暂时性差异在可预见的未来很可能转回；二是未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。

　　●对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。

　　2不确认递延所得税资产的情况

　　某些情况下，企业发生的某项交易或事项不属于企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，所得税准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。

　　如考点一【例题3】涉及的研发支出，虽然有可抵扣差异（资产账面价值小于计税基础）600万元，但是，不应确认递延所得税资产。

　　【例题4】在不考虑其他影响因素的情况下，企业发生的下列交易或事项中，期末会引起“递延所得税资产”增加的有（　） 。

　　A本期计提固定资产减值准备

　　B本期转回存货跌价准备

　　C本期发生净亏损，税法允许在未来5年内税前补亏

　　D实际发生产品售后保修费用，冲减已计提的预计负债

　　E根据预计的未来将发生的产品售后保修费用，确认预计负债

　　『正确答案』ACE

　　【例题5】2009年6月20日，A公司（为上市公司）与部分职工签订了正式的解除劳动关系协议。该协议签订后，A公司不能单方面解除。根据该协议，A公司于2010年1月1日起至2010年6月20日期间将向辞退的职工一次性支付补偿款5 000万元。假定税法规定，与该项辞退福利有关的补偿款于实际支付时可税前抵扣。正确的会计处理是（　）。

　　A2009年6月30日应确认递延所得税资产l 250万元