2011年注册会计师考试会计强化班讲义-合并财务报表(8)

　　注意：
　　对于例25-6，2009年如何抵销？2010年如何抵销？
　　3内部交易形成的固定资产在清理期间的抵销处理
　　（1）库存商品—＞固定资产
　　对于销售企业来说，因该内部交易实现的利润，作为期初未分配利润的一部分结转到以后的会计期间，直到购买企业对该内部交易形成的固定资产进行清理的会计期间为止。从购买企业来说，对内部交易形成的固定资产进行清理的期间，在其个别财务报表中表现为固定资产价值的减少；该固定资产清理收入减去该固定资产账面价值以及有关清理费用后的余额，则在其个别利润表中以营业外收入（或营业外支出）项目列示。
　　在这种情况下，购买企业内部交易形成的固定资产实体已不复存在，包含未实现内部销售损益在内的该内部交易形成的固定资产的价值已全部转移到用其加工的产品价值或各期损益中去了，因此不存在未实现内部销售损益的抵销问题。
　　①内部交易固定资产正常清理时的抵销处理
　　从整个企业集团来说，随着该内部交易形成的固定资产的使用寿命届满，其包含的未实现内部销售损益也转化为已实现利润。但是，由于销售企业因该内部交易所实现的利润，作为期初未分配利润的一部分结转到购买企业对该内部交易形成的固定资产进行清理的会计期间为止，为此，必须调整期初未分配利润。其次，在固定资产进行清理的会计期间，如果仍计提了折旧，本期计提的折旧费中仍然包含多计提的折旧额，因此需要将多计提的折旧额予以抵销。
　　【例题9】沿用【例题7】2010年的处理。
　　『正确案』
　　借：未分配利润——年初　　　　　　100 000
　　　　贷：管理费用　　　　　　　　　　　100 000
　　②内部交易固定资产超期使用进行清理时的抵销处理
　　在这种情况下,在内部交易固定资产清理前的会计期间，该固定资产仍然按包含未实现内部销售利润的原价及计提的累计折旧，在购买企业的个别资产负债表中列示；销售企业因该内部交易固定资产所实现的利润，作为期初未分配利润的一部分结转到购买企业对该内部交易固定资产进行清理的会计期间。因此，需要将该固定资产原价中包括的未实现内部销售利润予以抵销，并调整期初未分配利润。其次，由于在该固定资产使用期满的会计期间仍然需要计提折旧，本期计提折旧中仍然包含有多计提的折旧，因此需要将多计提的折旧费用予以抵销，并调整已计提的累计折旧。
　　【例题10】 沿用【例题7】
　　『正确案』
　　2010年：
　　借：未分配利润——年初　　　　　　300 000
　　　　贷：固定资产——原价　　　　　　　300 000
　　借：固定资产——累计折旧　　　　　200 000
　　　　贷：未分配利润——年初　　　　　　200 000
　　借：固定资产——累计折旧　　　　　100 000
　　　　贷：管理费用　　　　　　　　　　　100 000
　　在内部交易固定资产超期使用未进行清理前，由于该内部交易的固定资产仍处于使用之中，并在购买企业资产负债表中列示，因此，必须将该固定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销；其次，由于该固定资产的累计折旧仍然是按包含有未实现内部销售利润的原价为基础计提，为此也必须将其多计提的累计折旧予以抵销。但由于固定资产超期使用不计提折旧，所以不存在抵销多计提折旧的问题。
　　2011年：
　　借：未分配利润——年初　　　　　300 000
　　　　贷：固定资产——原价　　　　　　300 000
　　借：固定资产——累计折旧　　　　300 000
　　　　贷：未分配利润——年初　　　　　300 000
　　或不抵消分录。
　　③内部交易固定资产使用期限未满提前进行清理时的抵销处理
　　在这种情况下，购买企业内部交易固定资产实体已不复存在，因此不存在未实现内部销售利润抵销问题，但由于固定资产提前报废，固定资产原价中包含的未实现内部销售利润随着清理而成为实现的损益。对于销售企业来说，因该内部交易固定资产所实现的利润，作为期初未分配利润的一部分结转到购买企业对该内部交易固定资产进行清理的会计期间。为此，必须调整期初未分配利润。其次，在固定资产使用期限未满进行清理的会计期间仍须计提折旧，本期计提折旧中仍然包含有多计提的折旧，因此需要将多计提的折旧费用予以抵销。
　　【例题11】 沿用【例题7】
　　『正确案』若2009年报废：
　　借：未分配利润——年初　　　　300 000
　　　　贷：营业外收入　　　　　　　　300 000
　　借：营业外收入　　　　　　　　100 000
　　　　贷：未分配利润——年初　　　　100 000
　　借：营业外收入　　　　　　　　100 000
　　　　贷：管理费用　　　　　　　　　100 000
　　（2）固定资产—＞固定资产
　　关于集团内一方作为固定资产销售，另一方购入仍然作为固定资产核算的抵销：
　　【例题12】教材【例25—7】假设P公司将其账面价值为130万元某项固定资产以120万元的价格出售给S公司仍作为管理用固定资产使用。P公司因该内部固定资产交易发生处置损失10万元。假设S公司以120万元作为该项固定资产的成本入账，S公司对该固定资产按5年的使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0。该固定资产交易时间为20×8年6月29日，S公司该内部交易固定资产20×8年按6个月计提折旧。
　　本例有关抵销处理如下：
　　『正确案』
　　（15）该固定资产的处置损失与固定资产原价中包含的未实现内部销售损益的抵销。
　　借：固定资产——原价　　　　　　　　　　　　　100 000
　　　　贷：营业外支出　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000
　　（16）该固定资产当期少计提折旧额的抵销。
　　该固定资产折旧年限为5年，原价为120万元，预计净残值为0，20×8年计提的折旧额为12万元，而按抵销其原价中包含的未实现内部销售损益后的原价计提的折旧额为13万元，当期少计提的折旧额为1万元。本例中应当按1万元分别抵销管理费用和累计折旧。