2011年注册会计师考试会计强化班讲义-合并财务报表(9)

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　 　10 000
　　　　贷：固定资产——累计折旧　　　　　　　　　　　 10 000
　　通过上述抵销分录，在合并工作底稿中固定资产累计折旧额增加1万元，管理费用增加1万元，在合并财务报表中该固定资产的累计折旧为13万元，该固定资产当期计提的折旧费为13万元。
　　其合并工作底稿见表25—4。
　　五、内部投资收益与利润分配的抵销处理
　　内部投资收益是指母公司对子公司或子公司对母公司、子公司相互之间的长期股权投资的收益，即母公司对子公司的长期股权投资在合并工作底稿中按权益法调整的投资收益，实际上就是子公司当期营业收入减去营业成本和期间费用、所得税费用等后的余额与其持股比例相乘的结果。
　　在子公司为全资子公司的情况下，母公司对某一子公司在合并工作底稿中按权益法调整的投资收益，实际上就是该子公司当期实现的净利润。制合并利润表时，实际上是将子公司的营业收入、营业成本和期间费用视为母公司本身的营业收入、营业成本和期间费用同等看待，与母公司相应的项目进行合并，是将子公司的净利润还原为营业收入、营业成本和期间费用，也就是将投资收益还原为合并利润表中的营业收入、营业成本和期间费用处理。因此，制合并利润表时，必须将对子公司长期股权投资收益予以抵销。
　　由于合并所有者权益变动表中的本年利润分配项目是站在整个企业集团角度，反映对母公司股东和子公司的少数股东的利润分配情况，因此，子公司的个别所有者权益变动表中本年利润分配各项目的金额，包括提取盈余公积、对所有者（或股东）的分配和期末未分配利润的金额都必须予以抵销。
　　假定子公司期初未分配利润为零，子公司本期净利润就是子公司本期可供分配的利润，是本期子公司利润分配的来源，而子公司本期利润分配（包括提取盈余公积、对所有者（或股东）的分配等）的金额与期末未分配利润的金额则是本期利润分配的结果。母公司对子公司的长期股权投资按权益法调整的投资收益正好与子公司的本年利润分配项目相抵销。
　　在子公司为非全资子公司的情况下，母公司本期对子公司长期股权投资按权益法调整的投资收益与本期少数股东损益之和就是子公司本期净利润，同样假定子公司期初未分配利润为零，母公司本期对子公司长期股权投资按权益法调整的投资收益与本期少数股东损益之和就是子公司本期净利润，同样假定子公司期初未分配利润为零，母公司本期对子公司长期股权投资按权益法调整的投资收益与本期少数股东损益之和，正好与子公司本期利润分配项目相抵销。
　　至于子公司个别所有者权益变动表中本年利润分配项目中的“未分配利润——年初”项目，作为子公司以前会计期间净利润的一部分，在全资子公司的情况下已全额包括在母公司以前会计期间按权益法调整的投资收益之中，从面是包括在母公司按权益法调整的本期期初未分配利润之中。为此，也应将其予以抵销。从子公司个别所有者权益变动表来看，其期初未分配利润加上本期净利润就是其本期利润分配的来源；而本期利润分配和期末未分配利润则是利润分配的结果。母公司本期对子公司长期股权投资按权益法高速的投资收益和子公司期初未分配利润正好与子公司本年利润分配项目相抵销。在子公司为非全资子公司的情况下，母公司本期对子公司长期股权投资按权益法调整的投资收益、本期少数股东损益和期初未分配利润与子公司本年利润分配项目也正好相抵销。
　　【例题13】教材【例25—11】沿用【例25—1】。
　　假设P公司和S公司20×8年度所有者权益变动表如表25—10所示。S公司为非全资子公司，P公司拥有其80%的股份。在合并工作底稿中P公司按权益法调整的S公司本期投资收益为6272（784×80%）万元，S公司本期少数股东损益为1568（784×20%）万元。S公司年初未分配利润为0元，S公司本期提取盈余公积100万元、分派现金股利600万元、未分配利润84（784-600-100）万元。为此，进行抵销处理时，应制如下抵销分录：
　　『正确案』
　　（19）借：投资收益　　　　　　　　　　　 6 272 000
　　　　　　　少数股东损益　　　　　　　　　 1 568 000
　　　　　　　未分配利润——年初 　　　　　　　　　　0
　　　　　　　贷：提取盈余公积　　　　　　　　　　1 000 000
　　　　　　　　　对所有者（或股东）的分配　　　　6 000 000
　　　　　　　　　未分配利润——年末　　　　　　　　840 000 
　　六、母公司在报告期内增减子公司在合并报表中的反映
　　（一）母公司在报告期内增加子公司在合并资产负债表中的反映
　　　　合并报表准则规定，在制合并资产负债表时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下的企业合并增加的子公司两种情况。
　　1因同一控制下企业合并增加的子公司，制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数。
　　2因非同一控制下企业合并增加的子公司，不应当调整合并资产负债表中的期初数。
　　　（二）母公司在报告期内处置子公司在合并资产负债表中的反映
　　　　原先的子公司从处置日开始不再是子公司，不应继续将其纳入合并财务报表的合并范围。
　　母公司在报告期内处置子公司，制合并资产负债表时，不应当调整合并资产负债表的期初数。
　　（三）母公司在报告期内增加子公司在合并利润表中的反映
　　　　在制合并利润表时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下的企业合并增加的子公司两种情况。
　　1因同一控制下企业合并增加的子公司，在制合并利润表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。
　　2因非同一控制下企业合并增加的子公司，在制合并利润表时，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。
　　（四）母公司在报告期内处置子公司在合并利润表中的反映