2011年注会考试审计强化讲义22.2-前后任注册会计师的沟通

第二节　前后任注册会计师的沟通
　　前任注册会计师是指代表会计师事务所对最近期间财务报表出具了审计报告或接受委托但未完成审计工作，已经或可能与委托人解除业务约定的注册会计师。
　　当会计师事务所发生变更时（变更已经发生或正在进行之中），前任注册会计师通常包含两种情况：
　　（1）已对最近一期财务报表发表了审计意见的某会计师事务所的注册会计师。
　　（2）接受委托但未完成审计工作的某会计师事务所的注册会计师。
　　后任注册会计师是指代表会计师事务所正在考虑接受委托或已经接受委托，接替前任注册会计师执行财务报表审计业务的注册会计师。
　　当会计师事务所发生变更时（正在进行变更或已经变更），后任注册会计师通常包括两种情况：
　　（1）在签订业务约定书之前，正在考虑接受委托的注册会计师。
　　（2）已接受委托并签订业务约定书，接替前任注册会计师执行财务报表审计业务的注册会计师。
　　前任注册会计师和后任注册会计师是就会计师事务所发生变更时的情况而言的。在未发生会计师事务所变更的情况下，同处于某一会计师事务所中的不同的注册会计师不属于前后任注册会计师的范畴。
　　对前后任注册会计师沟通的总体要求是后任注册会计师应当征得被审计单位的同意，主动与前任注册会计师沟通。沟通可以采用口头和书面等方式进行。前后任注册会计师应当将沟通的情况记录于审计工作底稿。
　　这一总体原则包括以下几层含义：
　　1.沟通的发起方。后任注册会计师负有主动沟通的义务。
　　2.沟通的前提。应当征得被审计单位的同意。
　　3.沟通的方式。沟通可以采用口头和书面等方式进行。
　　4.对沟通情况的记录。都应当将沟通的情况记录于各自的审计工作底稿。
　　一、接受委托前的沟通
　　（一）接受委托前的必要沟通
　　在接受委托前，后任注册会计师应当与前任注册会计师进行必要沟通，并对沟通结果进行评价，以确定是否接受委托。
　　1.沟通的目的。在接受委托前，后任注册会计师与前任注册会计师进行沟通的目的是为了确定是否接受委托。
　　2.接受委托前的沟通是必要的审计程序。
　　3.评价沟通结果。在进行必要沟通后，后任注册会计师应当对沟通结果进行评价，以确定是否接受委托。如果前任提供的信息与被审计单位提供的更换会计师事务所的原因不符，特别是当被审计单位与前任注册会计师在会计、审计问题上存在着重大意见分歧时，后任注册会计师应慎重考虑是否接受委托。通常情况下，后任注册会计师一般应拒绝接受委托。
　　（二）沟通的前提
　　后任注册会计师进行主动沟通的前提是征得被审计单位的同意。
　　1.后任注册会计师应当提请被审计单位以书面方式允许前任注册会计师对其询问作出充分答复；
　　2.对于后任注册会计师提出的请求，被审计单位有两种反应，同意或不同意。如果被审计单位不同意前任注册会计师作出答复，或限制答复的范围，后任注册会计师应当向被审计单位询问原因，并考虑是否接受委托。
　　（三）必要沟通的核心内容
　　必要沟通过程中通常值得关注和询问的事项包括：
　　（1）是否发现被审计单位管理层存在诚信方面的问题。
　　（2）前任注册会计师与管理层在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧。
　　（3）前任注册会计师曾与被审计单位治理层（如监事会、审计委员会或其他类似机构）沟通过的关于管理层舞弊、违反法规行为以及内部控制的重大缺陷等问题。
　　（4）前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因。
　　（四）前任注册会计师的答复
　　1.在被审计单位允许前任注册会计师对后任注册会计师的询问作出充分答复的情况下，前任注册会计师应当根据所了解的事实，对后任注册会计师的合理询问及时作出充分答复。
　　如果受到被审计单位的限制或存在法律诉讼的顾虑，决定不向后任注册会计师作出充分答复，前任注册会计师应当向后任注册会计师表明其答复是有限的，并说明原因。
　　如果从前任注册会计师得到的答复是有限的，或未得到答复，后任注册会计师应当考虑是否接受委托。对此，通常可以区分以下两种情况进行处理：
　　（1）如果得到的答复是有限的，后任注册会计师应当判断是否存在由被审计单位或潜在法律诉讼引起的答复限制，并考虑这一情况对自己接受业务委托的影响；
　　（2）如果未得到答复，且没有理由认为变更会计师事务所的原因异常，后任注册会计师应设法以其他方式与前任注册会计师再次进行沟通。如果仍得不到答复，后任可以致函前任，说明如果在适当的时间内得不到答复，将假设不存在专业方面的原因使其拒绝接受委托，并表明拟接受此项业务委托。
　　2.当有多家会计师事务所正在考虑是否接受被审计单位的委托时，前任注册会计师应在被审计单位明确选定其中的一家会计师事务所作为后任注册会计师之后，才对该后任注册会计师的询问作出答复。当会计师事务所以投标方式承接审计业务时，前任注册会计师只需对中标的会计师事务所（后任注册会计师）的询问作出答复，而无需对所有参与投标的会计师事务所的询问进行答复